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제목 징벌적 조세처분의 완화를 위한 연구 - 조세형평면제제도를 중심으로 -
발행일 작성자 조세정책본부
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* 연구조사 내용

  세법을 정상적으로 해석하고 적용한 결과가 간혹 납세자를 터무니 없는 상황에 몰아넣는 양상을 취하게 되는 경우가 발생한다. 이는 일반적으로 법률 자체에 문제가 있는 것이 아니라 그것을 개별 사례에 적용한 결과, 개별적 정당성이 결여된 경우에 해당하는 것으로 이해되는데, 본 연구는 이러한 사례에 대해 왜 개별적 정당성이 결여된 세법적용이 발생하는지, 이를 해결하는 방법으로는 어떤 것이 있으며, 특히 외국 입법례에서 활용하고 있는 조세형평면제제도라는 것은 무엇이며 우리나라에서 이 제도를 도입할 필요가 있는지 그 방안을 제시하는 것을 목표로 하고 있다.

 조세형평면제제도를 광의로 이해하면 조세의 부과와 징수에 있어서형평성내지구체적 타당성을 확보하기 위해 조세를 감면하는 조치 일반을, 좁게 이해하면 입법자가 법해석권자로 하여금 특수한 상황에서 일반적인 조세법규의 해석·적용의 한계를 뛰어 넘을 수 있는 권한을 부여하는 별도의 규정을 입법하여 그 규정의 해석·적용을 통해 통상적인 법적용에서 발생할 수 있는 불합리함을 해소할 수 있도록 하는 제도를 의미한다. 이는 결국 구체적 사례에서 일견 적용될 것으로 보이는 조세법규를 적용해서 세금을 부과할 것인지와 관련된 문제로서, 조세법률주의의 요건, 그리고 조세법규의 해석 및 적용과정과 밀접한 관계를 갖는다. 강행규정이자 기속법규로서의 성격을 갖는 조세법규의 경우, 그 해석 및 적용에 있어 형평성을 확보하기 위한 장치의 중요성이 특히 인정되는데, 조세형평면제제도는 이와 같은 제도적 장치로서 형평성 있는 법집행이 가능하도록 기능한다.

 한편, 우리나라의 현행 제도 하에도 형평성 확보를 도모할 수 있는 제도적 장치들이 존재하는바, 항고쟁송이나 헌법소원 등이 그 예이다. 하지만, 모든 경우에 항상 권리구제가 완벽하게 이루어지는 것은 아니어서, 실제로 형평성에 기초한 조세감면이 문제되는 사례들이 발생하기도 한다(대법원 2016. 12. 29. 선고 20103138 판결, 대법원 2017. 2. 21. 선고 201110232 판결, 대법원 2017. 4. 20. 선고 201121447 판결 등). 이와 같은 사례들을 구제하고 법집행의 형평성을 확보하기 위한 시도로서 헌법 제107조 제2항의 해석을 근거로한 법원의 형평면제심사권한에 대한 논의, 국세기본법 제18조 제1항에 따른 세법 해석 등 여러 논의가 이루어지고 있으며, 실제로 2010년에는 규제형평제도의 입법시도도 있었다.

 향후 조세형평면제제도를 국내에 입법을 통해 도입할 경우, 외국의 입법례가 참고자료로서 유의미할 것이므로 이를 살핀다. 독일의 경우, 국세기본법에 형평면제규정을 두어 과세관청을 통한 형평면제처분의 가능성을 열어두고 있고, 납세자로 하여금 과세관청에 형평면제처분을 내려달라고 청구할 수 있는 길 또한 마련하고 있다. 독일 국세기본법에서 형평면제처분의 적용을 위해 요구하는 요건은 크게 (1) 법률적 규율정당성 부존재, (2) 실체적 불형평성, 그리고 (3) 인적 불형평성으로 구성된다. 독일 연방조세법원 또한 이들 요건을 중심으로 납세자의 형평면제처분 청구를 인정하거나 기각한 다양한 판례가 축적되어 있다. 오스트리아와 스위스 역시 독일과 유사하게 형평면제처분의 직접적인 근거규정을 입법하고 있다. 한편, 미국의 경우, 일반적인 형평면제처분의 근거규정을 입법하고 있지는 않으나, 영미법 특유의 판례법의 일종인 형평법을 조세 분쟁에 적용하여 비슷하게 구제를 도모하고 있고, 또한 형평적 구제 수단으로서 기능하는 개별적인 조세 관련 법규정도 두고 있다.

 국내세법에 조세형평면제제도를 도입하고자 한다면, 우선 개별세법이 아닌 국세기본법 또는 국세징수법에 조항을 신설하는 방안을 따르는 것이 바람직할 것이다. 아울러 이와 같이 신설된 형평면제처분의 근거규정이 남용되지 않기 위한 조치가 마련되어야 할 것이다.

 다만, 조세형평면제제도의 실제 도입에 대해서는 여전히 조세법률주의에 대한 중대한 예외이고, 현행 법령체계하에서 해결이 가능하다는 의견이 있어 신중한 판단이 요구된다는 지적도 있는 것이 사실이다. 또한, 실제 입법이 완성되어 해당 규정이 적용된다면 해당 규정의 적용범주와 관련하여 여러 논란도 있을 수 있을 것이다. 결국 판례와 경험을 통해 이 규정의 적용범주가 차츰 명확해질 것이지만, 초기의 논란에 대한 두려움이 제도자체에 대한 지적으로 나타나고 있다. 이러한 부분에 대해서는 차후 보다 더 세밀한 분석을 통해 실제 집행에 대한 불안을 해소해 나가는 노력이 필요하다고 본다. 그런 의미에서 본 연구는 조세형평면제제도의 실제 집행 가능성에 대한 최초의 검토로서 의의가 있다고 볼 수 있겠다.

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